论“营改增”对企业税负的影响——以现代服务业为例

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论“营改增”对企业税负的影响

——以现代服务业为例

摘要

营业税改增值税降低了各行业的税负,极大的促进了第三产业的不断向前发展。使得第三产业可以实现主辅分离,使得企业可以做大做强,改变目前我国服务业发展水平处于劣势,缺乏竞争力的现象。因此本文为了有针对性的的详细分析次问题,以现代服务业为例展开探讨。本文采取文献资料法、个案分析法系统阐述了我国“营改增”现代服务业的范围,论述了现代服务业“营改增”对企业税负的影响及现实意义,如现代服务业税率变化,附加税的变化,所得税的变化引起的企业税负情况改变,由此得出“营改增”对企业的现实意义及未来现代服务业的发展趋势,得出我国现代服务业进行“营改增”具有必要性。

关键词:营改增;服务业;税负变化

 

目 录

一、现代服务业“营改增”基本概况................................... 1

(一)现代服务业................................................... 1

(二)现代服务业营改增范围......................................... 1

二、我国现代服务业“营改增”税负影响分析........................... 2

(一)营改增对交通运输业小规模纳税人的税负影响..................... 2

(二)营改增对交通运输业一般纳税人的税负影响....................... 3

(三)税负变化原因................................................. 3

三、现代服务行业应对“营改增”的对策分析........................... 5

(一)进一步扩大营改增范围......................................... 5

(二)适当增加可抵扣项目范围....................................... 6

(三)推行电子发票管理............................................. 6

(四)完善营改增配套财政补贴政策................................... 7

结论............................................................... 7

参考文献........................................................... 9

 

一、现代服务业“营改增”基本概况

(一)现代服务业

关于现代服务业的概念,我们截取了国家科技部于2012年2月发布的第70号文件作为解释,认为现代服务业是指以现代科学技术特别是信息网络技术为主要支撑,建立在新的商业模式、服务方式和管理方法基础上的服务产业。基于统计数据的可获性以及以上对现代服务业的理解,本文中选取部分现代服务业界定为如下部门:

1部分现代服务业部门表

类别

主要服务项目

1.物流业

第三方物流

2.信息传输、计算机服务和软件业

电信、互联网信息服务、广播电视传输服务、卫星传输服务;计算机系统的设计、集成、安装及数据处理、维修服务;计算机系统软件、基础软件等软件开发及咨询

3.电子商务、网上购物和网络仓库

网上购物、网络仓库

4.金融业

银行业、证券业、保险业、其他金融租赁、信托活动

5.房地产业

房地产开发经营、物业管理、房地产中介服务

6.租赁和商务服务业、会展业

融资租赁、汽车租赁、工程机械租赁等;法律服务、管理及其他专业咨询、会计、审计、税务服务、项目策划、评估、职业中介服务、广告设计、广告代理

7.科学研究、技术服务业

研究与试验发展、专业技术服务业、交流和推广服务业

8.教育培训业

中等专业教育、职业中学教育、技工学校教育、普通高等教育、成人高等教育、职业技能培训

9.卫生、社会保障和社会福利业

各类医疗保健服务;社会保障业;社会福利业

10.文化、体育和娱乐业

新闻出版业;广播电影电视和音像业;文化艺术业、体育、娱乐业

11.旅游业

旅行社、旅游饭店、旅游购物、游览景区管理

(二)现代服务业营改增范围

“营改增”的范围按行业可以分为交通运输业、邮政业、电信业、部分现代服务业。而现代服务业的营改增范围是采用列举式来说明的,在表2中,具体说明了各类现代服务企业营改增的范围以及改革前后所对应的税率:

2 现代服务业“营改增”的范围及税率

类别

原适用税率

税率(征收率)

研发和技术服务

5%

6%税率、3%征收率

信息技术服务

5%

6%税率、3%征收率

文化创意服务

5%

6%税率、3%征收率

物流辅助服务

3%、5%

6%税率、3%征收率

鉴证咨询服务

5%

6%税率、3%征收率

广播影视服务

5%

6%税率、3%征收率

有形动产租赁服务

5%

17%税率、3%征收率

二、我国现代服务业“营改增”税负影响分析

我国交通运输业税收政策对企业负税情况的前后对比:营业税改征增值税之前,主要税负为所得税、3%的营业税和以营业税额为基础按照7%和3%计算的城市维护建设税和教育费附加。营改增后,企业负担的税种主要为所得税、增值税及在此基础上计算的城市维护建设税和教育费附加。

(一)营改增对交通运输业小规模纳税人的税负影响

从营改增试点的实施效果来看,交通运输业中增值税小规模纳税人获益比例最大,其税负情况都有不同程度的下降,与国家的政策方向相符,较为有利的促进了小型微利企业的发展。下面将从理论角度,对交通运输业小规模纳税人在营改增后税负有所降低的原因进行说明。

假设如下:(1)营改增前:小规模纳税人的营业税税率均为3%,不存在任何税收优惠政策;(2)营改增后:小规模纳税人的增值税征收率为3%;(3)营改增前后,销售收入总额不变,均为S,即营改增后的销售收入是含税收入;(4)征收增值税后,增值税销项税额为I。

由于营业税是价内税,而增值税时价外税,不能直接对比其实际税率,故以营业税的实际税率为标准,计算征收增值税后的实际税率。那么试点前小规模纳税人的营业税实际税率为3%*S/S=3%,试点后小规模纳税人的增值税税额I=(S-I)×3%,则增值税的实际征收率为I/S=3%/(1+3%)=2.913%,意即小规模纳税人营改增后实际税率降低0.087%。由上述分析可以看出,虽然营改增改革前后小规模纳税人缴纳的营业税和增值税税率(征收率),即名义税率相同,但由于增值税时价外税的关系,实际税率却有微小差别,虽然仅仅降低了0.087%,对于小规模纳税人来说已是不小的优惠,让交通运输业众多的小规模纳税人减轻了税收负担。

此外,一些优惠政策的延续也使得小规模纳税人税负下降。例如航空公司提供飞机播洒农药服务时按照相关规定可以免征增值税;注册在某些保税港的公司所从事的的相关劳务服务根据规定可以实行增值税即征即退;同时,营改增前营业税享受市政府给予的相关优惠政策测的,如先征后返、减免等,在营改增可继续以增值税的先征后返等方式予以保障。以上这些改革过渡政策和财政扶持政策等都积极的贯彻落实了减税的目标,使小规模纳税人在营改增中获益良多。

(二)营改增对交通运输业一般纳税人的税负影响

对于交通运输业的一般纳税人来说,营改增试点带来的税负影响并不是完全一致的,改革初期超过四成的一般纳税人企业表示税负有所上升。但这是正常的现象,因为政策的影响并不是一蹴而就的,它需要相关配套措施的共同配合,长期的实践经验积累才能更好的发挥结构性减税的功效,也为合理调节产业布局作出贡献。下面将通过简单的计算表说明营业税转型增值税前后流转税税收负担率的变化情况,如表所示。假设如下,

转型前:(1)营业收入全部征收税率为3%的营业税;(2)营业税金及附加仅包括税率为3%营业税、税率为7%的城市维护建设税及税率为3%的教育费附加;

转型后:(1)营业收入全部为征收税率为11%的增值税的含税收入;(2)成本中可抵扣金额为购买存货和生产性固定资产及其他可取得增值税专用发票的可抵扣项目的含税金额,且可抵扣税率均为17%;(3)不考虑任何税收优惠或退税情况。根据假设条件,营业税转型增值税前后流转税税收负担率计算情况如表3所示。

3营业税转型增值税前后流转税税收负担率计算表

 

转型前

转型后

(1)营业收入

S

S

(2)营业税税额

3%×S

 

(3)增值税销项税额

 

S/(1+11%)*11%

(4)成本中可抵扣金额

 

C/(1+17%)*17%

(5)增值税税额

 

(3)-(4)

(6)营业税金及附加

3%×S×(1+7%+3%)

(5)×(7%+3%)

(7)流转税税收负担率

(6)/(1)

[(5)+(6)]/(1)

令(7)中转型前后的流转税税收负担率相等,可解得C≈0.477S。即:当C>0.477S时,转型前流转税税收负担率大于转型后流转税税收负担率,即流转税税负下降;反之转型前流转税税收负担率小于转型后流转税税收负担率,即流转税税负上升。通过以上分析可以得出结论,在交通运输业取得的营业收入一定的情况下,成本中可抵扣金额占营业收入的比重是转型前后税负变化的关键。

(三)税负变化原因

根据营改增后一般纳税人的税负现状可知,对于许多企业来说,“营改增”不但没有降低税负,反而有所增加,其原因主要可从以下几方面进行剖析:

(1)可抵扣项目存在抵扣时间差

交通运输行业是一种资本密集型行业,一般固定资产的购置金额较大,同时增值税进项税额也相对较大。在可以进行增值税进项抵扣后,由于进项税一般是在购进取得增值税专用发票时在当期进行抵扣,因此若当期购进固定资产金额较大,当期可抵扣金额也较大,导致当期应交增值税税额较少,税负会比较低;反之,则导致应纳税额大幅提高。以船舶运输业为例,一艘船舶的购进成本约2.7亿元,假设1家船舶运输企业当年新增5艘同等船舶,按照17%的增值税进项税额抵扣税率估算,进项税额将达到2.3亿元左右。如此巨额的波动,短期内必然导致税负的不稳定性,若多家企业同时购进如此巨额资产不仅会给财政收入带来压力,也会增加企业营运效益的不稳定性。

(2)可抵扣项目范围窄

对交通运输业来说,运输工具的购置及修理支出、电力燃料、路桥费、及人员支出在日常的运营活动中所占的比重较大。然而根据现行的增值税进项税额抵扣制度规定,主要的抵扣项目是运输工具的购置、电力燃料及固资设备的常规保养等,过路费、过桥费等并不能抵扣。在可抵扣的项目中,如运输工具的购置,其进项税额的时间跨度较大,使企业在短期内实际可以抵扣的项目及金额较少,因此导致部分企业税负上升。

(3)发票难以取得

抵扣额少的另一个重要原因则是增值税专用发票的难以取得。增值税专用发票的申请与出具的要求及监管比较严格,增值税一般纳税人可以申请领购,而小规模纳税人只能申请税务机关代开。在交通运输行业中,由于企业主要依靠提供交通运输劳务进行经营,车辆在外运行的时间较长,运输工具加油费和维修费用等成本较大,但其能够取得抵扣发票的金额却较少。探究其原因主要表现在以下两个方面:一方面是因为运输途中中小型修理厂和加油站较多,而这些厂家由于自身规模限制仍属于增值税小规模纳税人,自身没有开具增值税专用发票的资格;另一方面,增值税专用发票的开具手续较为繁琐,小规模纳税人需申请税务机关代开且开具方要确认收票方具有接收增值税专用发票的资格,如需携带企业税务登记证副本等证明,而一般情况下,司机不会随时都携带这些证件,也没有主动索要增值税专用发票的意识,导致企业能够取得的增值税专用发票数量较少。以上两方面的因素导致了企业可抵扣的进项税额减少,导致税收负担增加。

因此,在实际操作中,营业税改增值税对交通运输业各类型企业的影响各不相同。如果企业是完成投资建设已经具有一定规模,不需要大量购进固定资产,而已经购置的多数固定资产的进项税不能进行抵扣,那么将原先只有3%的营业税税率大幅度提高到11%的增值税税率必然会使企业税负增加。但如果企业是新开办的,按照营改增税制转型后的规定,大量新购置的固定资产等可以直接计算进项税进行抵扣,则可以显著降低其营运成本,降低企业的税收负担。因此,技术先进、资本密度高的新兴航空运输业和铁路运输业企业,特别是高铁经营企业,在营业税改征增值税改革中获益较大。

综上所述,对于交通运输业企业来说,小规模纳税人的税收负担在营改增之后会有不同程度的下降;而对于一般纳税人来说,其税负的变化是不确定的,要根据企业的实际情况,判断其税负变化水平。

三、现代服务行业应对“营改增”的对策分析

(一)进一步扩大营改增范围

一是提高营改增的有效性。在交通运输业的固定资产投资中,有很大一部分是对房屋建筑物、码头建设、港务库场设施、机场跑道及停机坪、桥梁、公路等,而这部分固定资产的投资即使在营业税改征增值税之后进项税额依旧不能抵扣。在外购劳务中也只是允许加工、修理、修配劳务的进项税额进行抵扣,其他服务型劳务也都不允许抵扣。这势必会造成税收征管的混乱,并且由于这一现象在除交通运输业外的其他行业中也普遍存在,阻碍了经济的运行。而若营改增能够覆盖到国民经济的各个行业,使增值税的抵扣链条更加完整,尽可能达到不重复征税的状态,则能更好的发挥增值税税收中性的效应,也能提高交通运输业和其他行业营改增的有效性。因此,应尽快将其他缴纳营业税的行业纳入增值税征收范围内,尤其是与交通运输业密切相关的固定资产融资租赁业务。

二是降低“税收洼地”效应。税收洼地效应是指由于区域性的税收政策如税收优惠政策等,使该区域税收负担低于未实行该政策的其他地区。税收洼地效应会使地区间的经济发展不平衡,税收洼地地区更易吸引相关投资。由于我国营业税改征增值税改革是从试点开始分三阶段实行的,因此各地开始实施营业税改征增值税的时点不同。而先开始实行营改增的地区由于获得了增值税进项税额的抵扣,使得税收负担水平和营业成本低于没有实施营改增转型的地区,容易形成“税收洼地”效应。例如在上海市营改增改革试点开始后,原本在其他地区可以完成的交易很可能因为增值税专用发票而倾向于到上海市的企业完成,这样一来,虽然促进了上海市的财政收入,但对其他地区是不公平的,不利于地区间经济的协调发展。

(二)适当增加可抵扣项目范围

通过本文之前章节的分析阐述,增值税税负和企业整体税负受成本中可抵扣比重的影响巨大。总可抵扣金额达到成本的50%以上时,增值税税负才有可能低于营业税税负。但如此之大的比例在实际操作中少之又少。因此在后期的营改增改革中要充分重视企业可抵扣成本项目的多少,适度扩大进项税抵扣范围,才能实现结构性减税的初衷。基于以上考虑及纳税人的反映,国税总局自2013年8月1日起,已经将企业购进自用的应交消费税的摩托车、小汽车、游艇等纳入增值税可抵扣范围内,取得良好成效,未来应进一步扩大进项税抵扣范围,对于现行政策中交通运输业企业不能抵扣的大额成本,如过路过桥费、土地仓储的租金等并入进项税抵扣范围中,切实减轻交通运输业企业的纳税负担。

(三)推行电子发票管理

随着近年来计算机与互联网络水平的发展,社会节奏的加快,用电脑和网络办公已成常态。人们注重的已不仅仅限于工作完成的质量,更注重工作完成效率。在这种社会环境下,税务机关更应该与时俱进,加快推进利用即时、高效的网络进行税收的征收管理工作。例如,对纳税人抵扣税款关系密切的发票等,可推进传统的纸质发票向电子发票转变。

传统的纸质发票的使用成本较高。首先要购置指定的税控设备,虽然目前规定购买税控收款机所支付的增值税可以在当期进行抵扣,但相比税款而言,纳税人仍然要承担一笔不小的费用;此外,纸质发票的印制成本等也需要纳税人买单,而发票的真伪现在也是借助于国税局或地税局的相关网页查询;此外,发票的申请、认购、限额等尤其是增值税的专用发票的管理相当严格,程序复杂繁琐,也需要纳税人付出相应的时间成本和费用成本。

而采用电子发票后,首先会节约纸质发票的印制成本,企业进行纸质存档时可以用普通纸张进行打印存档,而相应的发票防伪等可在网上进行设置和验证;其次,可以节约纳税人的时间成本和费用成本,在发票的申请、认购等方面可以借助网上认证系统,提交相关材料,税务机关在后台给予认证,提高办事效率。由于互联网络的即是性,实行电子发票后,每当交易双方发生一笔业务,开具相应的发票后,发票信息都会即时、准确的进入税收征管系统,方便税务机关随时进行相关数据的统计及对企业的监管。

实行电子发票制度有相当大的可行性。我国现今进行的利用覆盖全国税务机关的计算机网络对增值税专用发票和增值税纳税清空进行监控的的金税工程也进展顺利,目前已到金税三期,其对电子发票的实行也有相当大的借鉴意义;此外,电子发票的实现在网购行业已有先行者,自2013年6月27日起,北京市也将开展电子发票的应用试点,若试点效果良好,交通运输业及其他行业进入电子发票的时代也将指日可待。根据中国目前的信息化发展水平,已经具备在全国范围内实行电子发票的条件。推行电子发票,对于加强票据管理,规范市场秩序,减少税款流失,提高税收征管效率,减轻纳税人负担等具有非常积极的重要意义。

(四)完善营改增配套财政补贴政策

在此次营业税改征增值税的过程中,仅对交通运输业来说,各个企业的税收负担变化不同,有的企业税负增加,有的企业税负下降。对于税负下降的企业,有利于调动企业生产的积极性,固然不用考虑;但对于税负增加较重的企业,政府应考虑给予相关的财政扶持与补贴,如借鉴北京市试点时设立“营改增专项资金”的办法,对税负增加企业按照增多少补多少的策略弥补其在改革中产生的损失,调动企业进行改革的积极性;同时简化处理相关业务的审批手续,设立营改增便捷通道等使纳税人更加便捷的领取补贴资金,解除企业的后顾之忧,以便更快更好的完成改革。

结论

我国目前的经济体制正在向第三产业特别是生产型服务业发展,现代服务业可以说是目前我国经济发展的着力点与关键点所在。现行的税收体制中,增值税则是采取只对增值额增收税款,且其计算简便,征收快捷,但是由于我国目前实施的税制为二元税制,征收范围不够完整,导致了增值税抵扣链条断裂。特别是对于征收营业税的第三产业来说,重复增税现象十分严重,不利于企业产业结构的调整以及自身技术的创新,这样会使企业在国际竞争舞台中处于不利地位。增值税扩围的税制改革迫在眉睫。

“营改增”是我国迄今为止,规模最大波及范围最广的一次结构性减税措施,2008年采取的为解决与应对经济危机的财政扩张政策是政府的直接投资推动经济结构的调整,而此次的调整则是调整企业可支配的营业收入的增加从而推动经济结构调整,这种做法比政府直接投资更加发挥了市场调节资源配置的作用,“营改增”政策的实施,促进了经济结构的调整,使经济发展速度趋于合理化。在看到利好的同时我们也要看到一些行业税负不减反增的现象存在,分析其原因多半是由于征收范围不够广,税率过高,以及相关办税成本过高造成的,这些都是我省在今后税制改革的重点,也是相关企业应该加强管理的一个重要方面。与此同时,政府相关部门之间也要加强信息沟通与信息合作,同时对工作人员进行定期培训,定期对相关税收新政策进行宣传,保证征收管理工作实施到位。同时,重新界定中央与地方的税收分配比例,培育新的地方税种,保证地方税收的稳定性都是我国在“营改增”的税制改革中应该尤其注意并解决的问题。

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

参考文献

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